손익의 귀속시기

귀속시기 문제는 얼마인지가 아니라 언제인지를 묻는다.금액은 이미 주어져 있고, 그 금액이 올해 줄에 들어가는지 내년 줄에 들어가는지만 다툰다.이 글을 읽고 나면 거래 유형별로 확정일을 찾아 결산서의 인식시점과 대조하고, 차이가 나는 해에는 조정을, 반대 방향의 해에는 추인을 적어 두 사업연도를 함께 맞출 수 있어야 한다.

법인세법 제40조 제1항은 익금과 손금의 귀속사업연도를 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.이것이 권리의무확정주의다.수익을 받을 권리가 확정된 날, 비용을 지급할 의무가 확정된 날을 기준으로 삼는다.기업회계의 발생주의가 경제적 실질에 따라 기간을 배분하는 데 비해, 세법은 권리·의무가 굳었는지를 본다.

두 기준은 대부분의 거래에서 같은 해를 가리킨다.문제가 되는 것은 어긋나는 소수의 거래다.제43조(기업회계기준과 관행의 적용)는 이 관계를 명시한다.법인이 손익의 귀속사업연도와 자산·부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계기준이나 계속 적용해 온 관행에 따랐다면 그에 따르되, 법인세법과 조세특례제한법에서 달리 규정한 경우는 제외한다.즉 기업회계를 존중하되 세법에 규정이 있으면 세법이 앞선다.순서를 뒤집어 외우면 답이 반대로 나온다.

자료 한 건마다 아래 순서로 판정한다.

1. 거래를 유형별로 분류한다. 자산의 판매·양도, 용역제공, 이자·배당, 임대, 그 밖의 손익 중 하나에 놓는다.
2. 그 유형에 대해 대통령령이 정한 확정일을 찾는다. 유형별 확정일은 시행령이 조문을 나눠 정한다.
3. 결산서가 그 금액을 인식한 사업연도를 적는다.
4. 두 해가 같으면 조정이 없다. 다르면 세법 기준 연도로 옮기는 조정을 적는다.
5. 옮긴 금액에는 대개 유보가 붙는다. 반대 방향으로 풀리는 사업연도까지 함께 표시한다.
6. 원천징수 대상이거나 세금계산서 발급시기가 걸린 항목은 별도 칸에 옮겨 따로 따진다.

자산의 판매·양도는 시행령 제68조(자산의 판매손익 등의 귀속사업연도)가 맡는다.상품·제품의 판매는 인도한 날이 기준이고, 조건부·기한부 판매는 그 조건이 성취되거나 기한이 지나 판매가 확정된 날로 미룬다.시용판매는 상대방이 구입 의사를 표시한 날이며, 일정 기간 내에 반송하거나 거절 의사를 표시하지 않으면 특약으로 판매가 확정되는 경우에는 그 기간의 만료일이다.위탁매매는 위탁자가 아니라 수탁자가 그 위탁자산을 매매한 날이다.상품 외의 자산 양도는 대금을 청산한 날이 원칙이되, 그 전에 이전등기·인도·사용수익이 있으면 그중 빠른 날로 앞당긴다.장기할부조건 판매는 결산에 회수기일이 도래한 금액과 대응 비용을 계상한 경우 그 기준을 따르게 하고, 중소기업에는 선택의 폭을 더 준다.장기할부조건의 분할 횟수와 기간 요건은 대통령령이 정한다.

용역제공은 시행령 제69조(용역제공 등에 의한 손익의 귀속사업연도)가 정한다.건설·제조 그 밖의 용역은 착수일이 속하는 사업연도부터 인도일이 속하는 사업연도까지 작업진행률을 기준으로 계산한 수익과 비용을 각 사업연도의 익금과 손금에 넣는 것이 원칙이다.결산서가 진행률로 인식했고 세법 기준도 진행률이면 조정은 없다.결산서가 완성 시점에 한 번에 인식했다면 세법상 진행률로 계산한 금액과의 차이를 각 사업연도에 나눠 조정하고, 인도한 해에 반대로 풀어 준다.

아래는 원칙과 다른 자리이므로 따로 표시한다.

• 중소기업이 수행하는 단기 건설등, 기업회계기준에 따라 인도일이 속하는 사업연도의 수익·비용으로 계상한 경우에는 인도

기준을 쓸 수 있다.대상 범위와 기간 요건은 대통령령이 정한다.

• 작업진행률을 계산할 수 없다고 인정되는 경우에는 인도일 기준으로 돌아간다. 공사계약이 해약되어 차액이 생기면 해약일이

속하는 사업연도에 반영한다.

• 이자·배당은 시행령 제70조(이자소득 등의 귀속사업연도)가 소득세법 시행령의 수입시기를 끌어다 쓴다. 결산에 이미 경과한

기간의 이자를 미수로 계상하면 그 사업연도의 익금으로 인정하는 길이 있으나, 원천징수 대상 이자는 여기서 빠진다.미수이자에 대한 세무조정을 물으면 원천징수 여부부터 확인해야 하는 이유가 이 괄호에 있다.

• 임대료는 시행령 제71조(임대료 등 기타 손익의 귀속사업연도)에 따라 계약상 지급일, 지급일이 정해지지 않았으면 지급받은

날이 기준이다.다만 경과기간분을 결산에 계상한 경우와 지급기간이 일정 기간을 넘는 경우에는 경과기간분을 익금·손금으로 한다.그 기간 요건도 대통령령 사항이다.

• 매출할인은 매출액에서 차감하되 차감할 사업연도가 따로 정해져 있다. 손익 인식 시점과 혼동하지 않는다.

가상의 내국법인 Q가 20×1년에 착수해 20×2년에 인도한 도급공사가 하나 있다고 하자.아래 숫자는 조정 자리를 보이기 위한 것이며 실제 진행률 산정 방법이나 세율을 대입한 결론이 아니다.

                              20×1년     20×2년
세법상 작업진행률 기준 수익      600        400
결산서에 계상한 수익               0      1,000
차이                            +600       -600

20×1년에는 세법이 먼저 인식하므로 600을 익금산입하고 유보로 남긴다.20×2년에는 결산서가 그만큼 더 인식했으므로 같은 600을 익금불산입해 유보를 추인한다.두 해를 합치면 총액은 1,000으로 같다.귀속시기 조정이 세금 총액이 아니라 연도 배분을 바꾸는 장치라는 것, 그리고 반대조정을 빠뜨리면 같은 금액을 두 번 과세하게 된다는 것을 이 표에서 확인한다.

법인세법 제40조(손익의 귀속사업연도)는 제1항에서 확정된 날 기준을 선언하고, 제2항에서 귀속사업연도의 범위 등을 대통령령에 위임한다.조문 두 항이 전부이고 실제 판정 기준은 시행령 제5관에 모여 있다.시행령 제68조는 자산의 판매손익, 제69조는 용역제공, 제70조는 이자소득 등, 제71조는 임대료 등 기타 손익의 귀속사업연도를 각각 정한다.거래 유형을 먼저 고르면 찾아갈 조문이 정해지는 구조다.

제43조(기업회계기준과 관행의 적용)는 이 체계의 마지막 잠금장치다.기업회계기준이나 계속 적용해 온 관행을 따른 경우 그에 따르지만, 법인세법과 조세특례제한법이 달리 규정하면 그 규정이 앞선다.자산·부채의 취득과 평가도 같은 문장에 함께 들어 있으므로 제41조·제42조와 한 묶음으로 읽는다.문제에서 기업회계처리가 제시되었다면 그것은 출발점이지 답이 아니다.

귀속시기는 세무조정의 한 종류이므로 세무조정과 소득처분에서 유보와 추인의 표기법을 먼저 익히면 편하다.인식할 금액 자체는 자산의 취득가액과 평가에서 정해지고, 조정된 결과는 과세표준에서 납부세액까지의 계산 지도의 첫 줄로 들어간다.기업회계 쪽 인식 기준은 수익 인식과 대조해 어긋나는 자리에만 표시를 남긴다.

빈 종이에 다음 뼈대를 그린다.

거래 유형 분류 → 판매·양도 / 용역 / 이자·배당 / 임대 / 기타
      ↓
세법상 확정일(시행령 유형별 조문) 찾기
      ↓
결산서 인식연도와 대조
같음 → 조정 없음
다름 → 당해연도 조정(유보) + 반대연도 추인
      ↓
원천징수·발급시기가 걸린 항목은 별도 칸

통과 기준은 유형별 확정일을 외워 나열하는 것이 아니라, 주어진 거래를 어느 유형에 놓았고 왜 그 확정일을 골랐는지 말하고 반대조정 연도까지 함께 적는 것이다.기간·비율 요건은 대통령령 사항이므로 기준일과 함께 확인한다.